借款费用资本化的条件（一般借款费用资本化率问题）

问题1-1-39（一般借款费用资本化问题）

问题：

一般借款费用的资本化应满足什么条件？

解答：

根据《企业会计准则第 17 号——借款费用》相关规定（见“权威指引”部分），对专门借款应于开始资本化时点到停止资本化时点的期间，确认资本化利息金额。

对于一般借款，其资本化问题应当从严把握。我们一般的把握口径是：将一般借款费用资本化的前提是能够核实一般借款资金与资本支出之间的对应关系，具体要求是在两者之间建立直接的、明确的、可跟踪的对应关系，以核实资本支出确实占用了一般借款资金，例如企业对借款资金专户存储并指定用途专门用于符合资本化条件的资产的购置或建造等。只有在满足该条件的前提下，才能对符合条件的资产的构建或者生产支出所占用的一般借款按照《企业会计准则第 17 号——借款费用》对一般借款费用资本化的规定。计算可资本化的一般借款费用金额。通常理解不能仅仅依据对财务报表的整体分析性复核（如报表项目之间对应关系的分析）就得出某项符合条件资产的购置或者建造占用了一般借款的结论。如果不能在一般借款资金和资本支出这两者之间建立直接的、明确的、可跟踪的对应关系，则一般借款支出应当予以费用化处理，不能资本化计入资产价值中。

在一般借款的资本化方面，还需要特别注意以下问题：

1、对于上市公司和ipo企业，除了要求获取关于一般借款资金和资产支出之间直接的、可跟踪的对应关系的直接证据以外，还应参照证监会 2006 年 11 月发布的《关于做好与新会计准则相关财务会计信息披露工作的通知》（证监发[2006]136 号）的规定：“（七）严格区分各类收益性支出和资本性支出。上市公司应根据其业务情况和资金实际使用情况，谨慎确定借款费用资本化的资产范围。对于涉及一般借款的借款费用资本化，应由公司董事会审查并做出决议。上市公司应按照财务会计信息披露规范的要求，在财务报表附注中充分披露借款费用资本化的范围、期间以及金额，不得将不符合资本化条件的借款费用予以资本化”，要求董事会对一般借款和资产支出之间的关系作出明确认定，并以专门决议予以通过。

截至目前，该文件已被废止，但基于一般借款费用资本化问题的敏感性，我们建议企业在实务操作中仍可参考这一要求。

2、在考虑一般借款与资产支出之间的对应关系时，需要考虑的一个因素是目前银保监会（含原银监会）和贷款银行对贷款用途的监管规定。目前原银监会发布了三项贷款管理办法，包括：《固定资产贷款管理暂行办法》（银监会令[2009]2 号）、《流动资金贷款管理暂行办法》（银监会令[2010]1 号）、《个人贷款管理暂行办法》（银监会令[2010]2 号）。这三项办法对相应贷款的用途都作出了明确的规定，其中，《流动资金贷款管理暂行办法》第九条规定：“流动资金贷款不得用于固定资产、股权等投资，不得用于国家禁止生产、经营的领域和用途”。《固定资产贷款管理暂行办法》的规定则要求固定资产贷款基本上采用项目贷款方式（明确拟投资项目，要求项目符合国家的产业、土地、环保等相关政策，并按规定履行了固定资产投资项目的合法管理程序），并规定“单笔金额超过项目总投资 5%或超过 500 万元人民币的贷款资金支付，应采用贷款人受托支付方式”，即“贷款人应在贷款资金发放前审核借款人相关交易资料是否符合合同约定条件。贷款人审核同意后，将贷款资金通过借款人账户支付给借款人交易对手，并应做好有关细节的认定记录”。因此，在目前的贷款监管法规背景下，如果这些监管规定得到严格执行，则符合资本化条件的一般借款应不多见，至少其金额是不重大的。如果出现大量的流动资金贷款被用于资本支出，或者固定资产贷款跨项目使用的情况，则构成了对贷款资金的挪用，是对借款合同约定和相关监管规定的违反。